Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero
Estimado cliente:
El Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero es un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el consumo, en territorio español, de los gases fluorados de efecto invernadero incluidos en su ámbito objetivo y de las mezclas que los contengan.
La regulación del impuesto ha sufrido una modificación sustancial, afectando fundamentalmente a la figura del contribuyente y al obligado al pago del impuesto, creándose, además, la figura de almacenista de gases fluorados.
Ámbito objetivo
A este respecto tendrán la consideración de “gases fluorados de efecto invernadero” los hidrofluorocarburos (HFC), perfluorocarburos (PFC) y el hexafluoruro de azufre (SF6) que se recogen en el anexo I del Reglamento (UE) n.º 517/2014 así como las mezclas que contengan cualquiera de esas sustancias.
Hecho Imponible
Está sujeta al impuesto la fabricación, importación, adquisición intracomunitaria o tenencia irregular de los gases fluorados de efecto invernadero, tanto si los gases se presentan contenidos en envases como si se presentan incorporados en productos, equipos o aparatos.
Fabricación:
La obtención de gases objeto del impuesto. No es fabricación las operaciones de reciclaje o regeneración ni la obtención de mezclas.
Importación: toda aquella entrada en Península o Baleares de gases objeto del impuesto procedentes de un territorio que no forme parte del TAU cuando dé lugar al despacho a libre práctica. Es importación la entrada en Canarias, Ceuta y Melilla de dichos gases procedentes de un territorio distinto del territorio español cuando dicha entrada de lugar o hubiera dado lugar al despacho a libre práctica.
Adquisición intracomunitaria:
La obtención del poder de disposición de los gases transportados o expedidos a Península o Baleares, con destino al adquirente, desde otro EE.MM. de la Unión Europea por el transmitente, el adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de ellos. Es operación asimilada a la adquisición intracomunitaria la recepción de gases por su propietario en Península o Baleares cuyo envió lo haya realizado él desde otro EE.MM.
Tenencia Irregular:
la posesión, comercialización, transporte o utilización de los gases objeto del impuesto cuando quien los posee, comercializa, transporta o utiliza no acredite haber realizado su fabricación, importación, adquisición intracomunitaria o adquisición en territorio español o que dichos gases están bajo vigilancia aduanera conforme al CAU.
Devengo del impuesto y contribuyentes
Son contribuyentes las personas físicas o jurídicas y entidades comprendidas en el artículo 35.4 de la LGT, que realicen alguno de los hechos imponibles regulados en la norma.
Fabricación:
El devengo se producirá en el momento en que se realice la primera entrega o puesta a disposición a favor del adquirente. Si se realizan pagos anteriores a la realización del hecho imponible, el impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes percibidos. El contribuyente será quien realiza la fabricación de gases objeto del impuesto.
Regla especial de devengo: El fabricante puede pedir autorización para que, en sus adquisiciones de gases fluorados, el impuesto se devengue con aplicación del régimen de diferimiento dispuesto en el apartado NUEVE 4 del artículo 5 de la Ley del Impuesto (“almacenista de gases fluorados”).
Adquisición intracomunitaria:
El devengo del impuesto se producirá el día 15 del mes siguiente a aquel en que se inicie la expedición o transporte de los gases objeto del impuesto, excepto que con anterioridad se hubiera expedido la factura de dichas operaciones, en cuyo caso el devengo del impuesto tendrá lugar en la fecha de expedición de esta. Por lo tanto, se siguen las reglas de devengo fijadas para este tipo de operaciones a efecto del IVA. El contribuyente es quien realiza la adquisición intracomunitaria de gases objeto del impuesto.
Regla especial de devengo: el adquirente intracomunitario puede pedir autorización para que en sus adquisiciones el impuesto se devengue con aplicación del régimen de diferimiento dispuesto en el apartado NUEVE 4 del artículo 5 de la Ley del Impuesto (“almacenista de gases fluorados”).
Importaciones:
El devengo se producirá en el momento en que se devenguen los derechos de importación, conforme a la normativa aduanera. Es contribuyente quien realiza la importación de los gases objeto del impuesto que ostente dicha condición conforme a lo establecido en el artículo 86 de la Ley del IVA.
Regla especial de devengo: el importador puede pedir autorización para que en sus importaciones el impuesto se devengue con aplicación del régimen de diferimiento dispuesto en el apartado 9. 4 del artículo 5 de la Ley del Impuesto (“almacenista de gases fluorados”).
En aquellos casos de tenencia irregular, se presumirá el devengo en el momento en que se constate dicha tenencia irregular, salvo prueba en contrario. El contribuyente será quien posea, comercialice, transporte o utilice los gases.
Una de las novedades del cuerpo normativo se refiere al devengo en los casos en los que se produzcan diferencias en menos de existencias de gases fluorados. En dicho caso, el devengo se presumirá realizado en el momento en que se descubra la diferencia, salvo prueba en contrario. En la anterior regulación, en estos casos debía tributar, con carácter general, en el momento de la fabricación, importación o adquisición de los productos sobre los que se hubiera detectado dichas diferencias.
Base Imponible y base liquidable
La base imponible está constituida por el peso de los gases fluorados objeto del impuesto, expresado en kilogramos.
Los productos, equipos o aparatos que contengan gases que forman parte del ámbito objetivo del impuesto y no se disponga de los datos necesarios para la determinación de la base imponible conforme a lo mencionado previamente, se presumirá que contienen cierta cantidad de gases contenidos en ellos, recogidas en una lista prevista en la norma. En dicha lista, se asigna el precio del gas que contiene cada producto con arreglo a una serie de características, como la medida de potencia o de superficie.
Tipo impositivo y período de liquidación
El tipo impositivo será el resultante de aplicar el coeficiente de 0,015 al potencial de calentamiento atmosférico (PCA) que corresponda a cada gas que forma parte del ámbito objetivo del impuesto estableciéndose un límite máximo de 100€/Kg.
A estos efectos, se considerará el PCA de los gases según dispuesto en el anexo I del Reglamento (UE) 517/2014. En el caso de las mezclas, el PCA de la mezcla se calcula como la media ponderada de la suma de las fracciones en peso de cada uno de los gases objeto del impuesto multiplicados por sus PCA.
La cuota íntegra es la cantidad resultante de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen.
En cuanto a aquellos productos, equipos o aparatos que contengan gases objeto del impuesto con un potencial de calentamiento atmosférico desconocido, se establece una presunción de tipo impositivo de 100€ / Kg.
La regla general es que los contribuyentes están obligados a autoliquidar e ingresar el impuesto, coincidiendo con el período de liquidación con el trimestre natural.
En los supuestos de fabricación, los contribuyentes presentarán su autoliquidación y efectuarán el ingreso de la deuda tributaria correspondiente entre los días 1 y 10 del mes siguiente a la finalización del período de liquidación.
En lo que respecta a las adquisiciones intracomunitarias, salvo que no haya cuota alguna a ingresar, los contribuyentes presentarán la autoliquidación e ingreso entre los días 1 y 20 del mes siguiente a la finalización del período de liquidación.
Finalmente, en el caso de la importación, el impuesto se liquidará en la forma prevista para la deuda aduanera.
Exenciones y supuestos de no sujeción
Están contempladas una serie de supuestos que dan lugar a exenciones:
- Fabricación, importación y/o adquisición intracomunitaria de los gases utilizados como materia prima para su posterior transformación química, que dará lugar a la alteración total de la composición.
- Gases objeto del impuesto destinados a ser comercializados para su destrucción.
- Fabricación, importación y/o adquisición intracomunitaria de los gases objeto que se destinen como uso a equipos
- Adquisición intracomunitaria de los gases objeto del impuesto que, con anterioridad a la finalización del plazo de presentación de la correspondiente autoliquidación del tributo, se destinen a ser enviados directamente por el adquirente comunitario o por un tercero en su nombre o por su cuenta, a un territorio distinto del de aplicación del impuesto. Esta circunstancia estará, por supuesto, condicionada a que se acredite la salida efectiva de los productos del territorio de aplicación del impuesto.
- Importación o adquisición intracomunitaria de los gases contenidos en los productos que componen el equipaje persona de viajeros procedentes de territorios terceros, salvo expediciones.
- Fabricación, importación y/o adquisición intracomunitaria de gases objeto del impuesto destinados a su incorporación en buques o aeronaves que se dediquen a la navegación marítima o área internacional, salvo la privada de recreo.
- Hasta el 31 de diciembre de 2023, la fabricación, importación o adquisición intracomunitaria de hexafluoruro de azufre destinado a la fabricación de productos eléctricos que debe estar etiquetado indicando que se destinan para tal fin conforme al artículo 12 del Reglamento (UE) º 517/2014.
- Hasta el 31 de diciembre de 2026, la fabricación, importación o adquisición intracomunitaria de los gases que se destinen a ser utilizados en inhaladores dosificadores para el suministro de ingredientes farmacéuticos, que deben estar etiquetados indicando que se destinan para tal fin conforme al artículo 12 del Reglamento (UE) n.º 517/2014.
La normativa también regula los siguientes supuestos de no sujeción:
- Fabricación, importación, adquisición intracomunitaria o tenencia irregular en el territorio de aplicación de los impuestos de los gases con un PCA igual o inferior a 150.
- Fabricación de gases que se destinen a ser enviados directamente por el fabricante, o por un tercero en su nombre o por su cuenta, a un territorio distinto del de aplicación del
- El envío fuera del ámbito territorial de aplicación del impuesto de los gases a los que se haya explicado la regla especial de devengo para almacenista de gases
La efectividad de dichos supuestos de exención y no sujeción queda condicionada a la acreditación fehaciente, debiendo conservar a disposición de la AEAT toda la documentación acreditativa del destino de los gases fluorados.
Deducciones
La norma prevé deducir aquellas cuotas devengadas en cada período de liquidación a cuenta de la importación, fabricación y o adquisición intracomunitaria que hayan sido enviadas por el contribuyente o por un tercero en su nombre o por su cuenta, fuera del territorio de aplicación del impuesto.
Se prevé que aquellos contribuyentes con derecho a la aplicación de las deducciones podrán solicitar en la autoliquidación correspondiente al último período de liquidación del año la devolución del saldo a su favor existente a fecha de 31 de diciembre de cada año.
Estas deducciones quedarán condicionadas a que la existencia de los envíos mencionados pueda ser probada ante la AEAT, así como la acreditación del pago del impuesto.
Si la cuantía de estas deducciones supera el importe de las cuotas devengadas, el exceso podrá ser compensado en liquidaciones posteriores, con un plazo máximo de 4 años a partir de la finalización del período de liquidación donde se produjo el exceso.
Devoluciones
Tendrán derecho a solicitar la devolución de los importes pagados:
- Los importadores de los gases objeto del impuesto que hayan sido enviados por ellos, o por un tercero en su nombre o por su cuenta, fuera del territorio español.
- Los adquirentes de los gases objeto del impuesto que, no ostentando la condición de contribuyentes, acrediten el envío de los mismos fuera del territorio español.
- Los adquirentes de los gases objeto del impuesto que, no ostentando la condición de contribuyentes, acrediten que el destino de dichos gases es ser incorporados en los buques o aeronaves que realicen navegación marítima o aérea internacional, excluida la privada de recreo.
Para poder obtener las devoluciones deberán probar ante Agencia Tributaria los hechos que generan el derecho a la devolución y acreditar el pago del impuesto.
La solicitud de devolución se presentará mediante el modelo A23 entre los días 1 y 20 del mes siguiente a aquel en el que finalice el trimestre en el que se produzcan las circunstancias que originan el derecho a devolución.
Régimen de diferimiento del devengo en adquisiciones de gases fluorados (Apartado NUEVE 4 del artículo 5 de la Ley del Impuesto)
La persona o entidad autorizada para que a sus adquisiciones de gases objeto del impuesto se le aplique el régimen de diferimiento dispuesto en el apartado 9. 4 del artículo 5 de la Ley del Impuesto se llama “almacenista de gases fluorados”.
En virtud de este régimen de diferimiento, cuando tras la fabricación de los gases objeto del impuesto éstos sean entregados o puestos a disposición de un almacenista autorizado o cuando el fabricante, importador o adquirente intracomunitario tenga la condición de almacenista, el devengo del impuesto se produce en el momento en el que el “almacenista de gases fluorados” realice la entrega o puesta a disposición de los gases adquiridos a quien no ostente tal condición o cuando los utilice.
Para que resulte aplicable este diferimiento del devengo del impuesto, el “almacenista de gases fluorados” deberá acreditar su condición ante el vendedor, o ante la Aduana de importación, mediante la aportación de la correspondiente autorización de la Oficina Gestora.
La condición de “almacenista de gases fluorados” requiere previa autorización de la Oficina Gestora y la inscripción en el Registro territorial del impuesto como almacenista (clave de actividad G4).
Obligaciones formales
- Los contribuyentes que realicen la fabricación o adquisición intracomunitaria, así como los almacenistas de estos gases y los importadores, deben inscribirse en el registro territorial de la G. donde radique su establecimiento, con anterioridad al inicio de la actividad. En el caso de que dichas actividades hayan iniciado antes del 1 de septiembre de 2022, dicha solicitud se deberá realizar en el mes de septiembre. La O.G. correspondiente entregará una tarjeta con el código de actividad de los gases fluorados o CAF, debiendo obtener un CAF por cada operación que se realice.
- Será obligatoria la llevanza de la contabilidad por medios electrónicos de los gases objeto del impuesto, con excepción de los importadores y aquellos que realicen adquisiciones intracomunitarias en períodos de liquidación en los que no resulte cuota a
En el caso de los supuestos de fabricación, deberán suministrar estos datos entre los días 1 y 20 del mes siguiente a la finalización del período de liquidación.
- Aquellos contribuyentes no establecidos en nuestro país deberán nombrar un representante fiscal en España, debiendo constar ambos como registrados en el Registro Territorial del
- Los fabricantes, importadores, adquirentes intracomunitarios, revendedores y gestores de residuos deberán presentar una declaración anual recapitulativa comprensiva de las operaciones de adquisición, importación, adquisición intracomunitaria, venta o entrega, o autoconsumo que, entre el 1 de enero y el 31 de agosto de 2022, hubiesen Esta declaración informativa, modelo 586, debe ser presentada por vía telemática a través de Gestiones destacadas en esta página, durante el mes de marzo de 2023 con relación a las operaciones efectuadas entre el 1 de enero y el 31 de agosto de 2022.
- Quienes realicen ventas o entregas de gases fluorados o de productos, equipos o aparatos que los contengan, deberán consignar en un certificado o en la factura que emitan con ocasión de dichas ventas o entregas:
La clase de gas fluorado y la cantidad del mismo, expresada en kilogramos, que es objeto de venta o entrega.
El importe del impuesto satisfecho por dichos gases.
Atentamente,